Donation de l’étranger en tant que U.S. tax person : une opération exonérée d’impôt, mais soumise à déclaration

Recevoir une donation provenant de l’étranger peut sembler anodin. Pourtant, pour une U.S. person — c’est-à-dire un citoyen américain ou un résident fiscal des États-Unis — cet acte est soumis à une réglementation fiscale stricte. En effet, bien que de telles donations ne soient pas imposables, elles peuvent engendrer une obligation de déclaration auprès de l’Internal Revenue Service (IRS) en vertu de l’Internal Revenue Code (IRC) § 6039F.

1. Le principe : une donation non imposable mais soumise à déclaration

En droit fiscal américain, les dons ou legs reçus de l’étranger sont exclus du revenu imposable conformément à la logique générale du Code fédéral. Cependant, l’IRC § 6039F impose une obligation de reporting dès lors que le montant total des donations reçues dépasse certains seuils au cours d’une année fiscale.

Ainsi, tout citoyen ou résident américain qui reçoit :

• plus de 100 000 dollars d’un ou plusieurs individus ou successions étrangères, ou

• plus de 10 000 dollars (montant ajusté annuellement pour l’inflation, fixé à 19 570 $ pour 2024) de sociétés ou partenariats étrangers,

doit déposer auprès de l’IRS le Formulaire 3520, intitulé “Annual Return to Report Transactions With Foreign Trusts and Receipt of Certain Foreign Gifts.”

Cette exigence a été introduite par la loi américaine de 1996 (Small Business Job Protection Act), et précisée dans le Notice 97-34, 1997-1 C.B. 422; 1997-25 I.R.B. 22. La jurisprudence Minchem Int’l, Inc. v. Commissioner, T.C. Memo 2015-56, a confirmé que le manquement à cette obligation pouvait justifier des pénalités significatives, indépendamment du caractère non imposable de la donation.

2. Les seuils de déclaration et la ventilation des dons

Lorsque la somme totale des donations étrangères dépasse les seuils précités, le bénéficiaire doit non seulement déposer le Form 3520, mais également identifier chaque don individuel supérieur à 5 000 dollars. Cette exigence, expressément prévue par le Notice 97-34, permet à l’IRS de retracer la provenance et la nature des fonds transférés depuis l’étranger.

Il convient également d’agréger les dons reçus de personnes liées (par exemple, deux parents ou frères et sœurs vivant à l’étranger) pour apprécier le franchissement du seuil de 100 000 $.

Les dons de sociétés et partenariats étrangers sont soumis à un seuil distinct, historiquement fixé à 10 000 dollars par le § 6039F(a) mais régulièrement indexé par l’IRS (par exemple, 19 570 $ pour 2024).

3. Les délais de dépôt : attention à la date limite du 15 octobre

Le dépôt du Form 3520 doit intervenir à la même date que la déclaration d’impôt sur le revenu (Form 1040). Pour un contribuable dont l’année fiscale coïncide avec l’année civile, le formulaire est donc dû le 15 avril de l’année suivante. Les U.S. persons vivant à l’étranger bénéficient d’un report automatique au 15 juin. Une prolongation supplémentaire jusqu’au 15 octobre est possible en déposant le Form 4868.

En revanche, aucune extension au-delà du 15 octobre n’est admise pour le Form 3520, même si le contribuable a obtenu un report jusqu’au 15 décembre pour sa déclaration d’impôt sur le revenu. Cette limitation est expressément rappelée dans les Instructions du Form 3520 (édition 12/2023) et découle de la logique du § 6039F(b).

4. Les pénalités prévues par l’IRC § 6039F(c)

Le non-respect de l’obligation de dépôt ou le dépôt tardif entraîne automatiquement une pénalité équivalente à 5 % du montant de la donation non déclarée par mois de retard, avec un plafond de 25 % (IRC § 6039F(c)). Cependant, le contribuable peut obtenir une remise s’il démontre une « reasonable cause » et l’absence de négligence volontaire. Selon la doctrine administrative américaine, la « reasonable cause » s’apprécie au cas par cas et suppose souvent la preuve qu’un conseil fiscal compétent a été consulté.

À noter que depuis 2024, l’IRS a suspendu l’application automatique de certaines pénalités § 6039F, préférant un examen manuel des cas où le Form 3520 a été déposé en retard. Cette évolution reflète la volonté d’accorder une place plus importante à la bonne foi des contribuables.

5. Les dons provenant d’un « covered expatriate » : un régime fiscal distinct

Les donations provenant de personnes ayant renoncé à leur citoyenneté américaine ou à leur green card — appelées « covered expatriates » — relèvent d’un régime fiscal différent, prévu par l’IRC § 2801.

Dans cette hypothèse, la donation ou le legs n’est pas simplement à déclarer, mais imposable : un impôt de transfert est dû par le bénéficiaire américain, au taux le plus élevé applicable aux droits de succession fédéraux.

6. En pratique : prudence et rigueur

En résumé, une donation étrangère perçue par un résident américain est généralement exonérée d’impôt, mais soumise à une obligation de transparence stricte. L’IRC § 6039F, le Notice 97-34 et la jurisprudence Minchem Int’l, Inc. v. Comm’r en fixent le cadre précis :

• le Form 3520 doit être déposé dans les délais de la déclaration d’impôt (15 avril, 15 juin ou 15 octobre selon le cas) ;

• les seuils de 100 000 $ (individus/successions) et 19 570 $ (sociétés/partenariats pour 2024) déterminent l’obligation de dépôt ;

• un détail des dons supérieurs à 5 000 $ est requis ;

• une pénalité de 5 % par mois, plafonnée à 25 %, sanctionne tout retard injustifié ;

• et enfin, les dons émanant de covered expatriates relèvent du régime fiscal distinct de l’IRC § 2801 doivent être déclarés via le Form 708.

En cas de doute, le recours à un avocat fiscaliste expérimenté en fiscalité internationale est vivement recommandé, notamment pour la préparation du Form 3520, la négociation d’un abattement de pénalité auprès de l’IRS ou la contestation d’une sanction devant le Tax Court.